我们再从审计角度看看资产负债表的科目。流动资产主要是货币资金、应收账款及存货科目，非流动资产主要是固定资产及在建工程科目。

货币资金造假难度较高，需要银行配合，或者伪造银行对账单、询证函等信息。货币资金造假难度五颗星，很难但是依然存在，主要是通过账外货币资金的方法，不在讨论范围内。

应收账款造假难度比较高，需要对方客户的配合，这也是笔者前面说的应收账款导致的经营活动现金流量净额差。这种情形造假的可能性较低，但是如果是关联方的应收账款，那么造假的可能性直接翻倍。应收账款造假难度三颗星，以前大量存在，现在由于信息的透明度，大大减少。

存货造假难度看存货性质，如果是易于盘点、易于计价的物品，则很难造假，审计师通过盘点等手段可以确认。如果是不易盘点、不易计价的存货，则造假难度低，比如农林牧渔类上市公司。通过存货造假需要看存货性质，难度三颗星，以前多，现在也比较少。

固定资产及在建工程造假是怎么发生的呢？

第一，审计时，盘点对于固定资产和在建工程帮助不大，企业指着这栋楼告诉我们，这栋楼价值1亿元，这对于审计师来说是核查的难点。

第二，固定资产和在建工程在现金流量表中影响的是投资现金流出，不影响经营活动现金流，因此可以吸引喜欢看经营活动现金流量净额的投资者。

第三，若干年的折旧摊销之后，如果需要，直接计提资产减值损失，就把造假的账抹平了。通过固定资产造假难度一颗星，发现难度五颗星。

大家想想，研发支出资本化是否符合这种情形呢？不过这个更多的归结到利润调节里。

总体来看，流动资产造假难度偏高，相对容易核查。因为基本上属于短期资产，而且使用流动资产造假，现金流量表中体现为经营活动现金流出，直接影响经营活动现金流量净额，同时应收账款周转率和存货周转率会不断变慢，这也是判断是否存在流动资产造假的必要不充分条件之一。比如被怀疑造假的獐子岛，就是存货价值核查难度高、存货周转率变慢的典型之一。

长期资产固定资产和在建工程造假难度低，发现还困难，是越来越多的企业采取的方式。